– у арендодателя – с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, но не ранее месяца, в котором арендодатель произвел возмещение арендатору стоимости указанных капитальных вложений;
– у арендатора – с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию.
Арендатор начисляет амортизацию капитальных вложений в форме неотделимых улучшений в арендованное имущество в течение всего периода аренды помещения.
Как отмечается в письме Минфина России от 10.12.2007 № 03-03-06/2/221, учитывая, что капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в арендуемое имущество амортизируются, то сумма капитальных вложений на период действия договора аренды включается в расчет удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества при определении доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение. Аналогичная ситуация складывается при расчете доли прибыли, приходящейся на ответственное обособленное подразделение.
При этом организациям следует иметь в виду, что амортизируются только те неотделимые улучшения в арендованное имущество, которые носят капитальный характер, то есть которые связаны с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением имущества. Если расходы осуществляются с целью текущего поддержания основных средств в рабочем состоянии, то такие затраты единовременно учитываются в составе прочих расходов как расходы на ремонт согласно ст. 260 НК РФ (письмо Минфина России от 18.03.2008 № 03-03-09/1/195).
Определив удельный вес расходов на оплату труда (среднесписочной численности работников) и остаточной стоимости амортизируемого имущества обособленного подразделения, можно установить долю прибыли, приходящуюся на соответствующее обособленное подразделение.
Пример.
Организация имеет несколько филиалов (признаваемых для целей налогообложения ответственными обособленными подразделениями) в разных субъектах Российской Федерации: в Самарской области и в Московской области. Головной офис организации поставлен на учет в г. Москве. По итогам II квартала 2008 года налоговая база по налогу на прибыль составила 100 000 руб.
(руб.)
Определим удельный вес расходов на оплату труда по каждому ответственному обособленному подразделению и головному офису:
– по головному офису:
500 000 руб. : 1 000 000 руб. x 100 % = 50 %;
– по ответственному обособленному подразделению в Московской области:
200 000 руб. : 1 000 000 руб. x 100 % = 20 %;
– по ответственному обособленному подразделению в Самарской области:
300 000 руб. : 1 000 000 руб. x 100 % = 30 %.
Установим удельный вес расходов на оплату труда по каждому ответственному обособленному подразделению и головному офису.
1. Рассчитаем показатель средней остаточной стоимости основных средств за II квартал 2008 года по каждому ответственному обособленному подразделению, головному офису и по организации в целом:
– по головному офису:
(4 000 000 руб. + 3 700 000 руб. + 3 500 000 руб. + 3 000 000 руб.) : : (3 + 1) = 3 550 000 руб.;
– по ответственному обособленному подразделению в Московской области:
(4 000 000 руб. + 3 500 000 руб. + 3 000 000 руб. + 2 800 000 руб.) : : (3 + 1) = 3 325 000 руб.;
– по ответственному обособленному подразделению в Самарской области:
(2 000 000 руб. + 1 800 000 руб. + 1 500 000 руб. + 1 200 000 руб.) : : (3 + 1) = 1 625 000 руб.;
– по организации в целом:
(10 000 000 руб. + 9 000 000 руб. + 8 000 000 руб. + 7 000 000 руб.) : : (3 + 1) = 8 500 000 руб.
2. Установим показатель удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества, учитываемого на балансе ответственных обособленных подразделений и головного офиса:
– по головному офису:
3 550 000 руб. : 8 500 000 руб. x 100 % = 41,8 %;
– по ответственному обособленному подразделению в Московской области:
3 325 000 руб. : 8 500 000 руб. x 100 % = 39,1 %;
– по ответственному обособленному подразделению в Самарской области:
1 625 000 руб. : 8 500 000 руб. x 100 % = 19,1 %.
3. Рассчитаем долю прибыли каждого из ответственных обособленных подразделений и головного офиса (ДП).
Как отмечалось ранее:
ДП = (Уот + Уим) : 2.
Показатели удельного веса расходов на оплату труда и остаточной стоимости амортизируемого имущества рассчитаны выше. Подставим эти значения. Итак, доля прибыли:
– по головному офису:
(50 % + 41,8 %) : 2 = 45,9 %;
– по ответственному обособленному подразделению в Московской области:
(20 % + 39,1 %) : 2 = 29,55 %;
– по ответственному обособленному подразделению в Самарской области:
(30 % + 19,1 %) : 2 = 24,55 %.
4. Определим налоговую базу по налогу на прибыль головного офиса и каждого из ответственных обособленных подразделений: