Следуя указаниям ст. 92 НК РФ, должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки (для определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным налогоплательщиком), вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов. Осмотр документов и предметов вне рамок выездной налоговой проверки допускается, если документы и предметы были получены должностным лицом налогового органа в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля или при согласии владельца этих предметов на проведение их осмотра. То есть ст. 92 НК РФ содержит порядок проведения и оформления осмотра применительно только к выездной налоговой проверке.
Все указанные противоречия попыталась разрешить появившаяся за последние годы судебная практика, причем судьи также не находят общего, единого мнения в данном вопросе.
Возможность и правомерность доступа на территорию налогоплательщика при проведении камеральной налоговой проверки подтвердили, например, такие решения судебных органов, как Определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29 мая 2008 г. N 6938/08 и Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18 ноября 2008 г. по делу N Ф04-6982/2008(15881-А75-27).
Принимая сторону налоговых органов и отказывая в удовлетворении заявления в данном случае, судьи исходили из того, что в соответствии со ст. 7 Закона Российской Федерации от 21 марта 1991 г. N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" налоговым органам предоставляется право в целях осуществления налогового контроля производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых организациями и гражданами для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, в порядке, установленном НК РФ, а также обследовать с соблюдением соответствующего законодательства Российской Федерации при осуществлении своих полномочий производственные, складские, торговые и иные помещения организаций и граждан.
Представляется, что такая позиция в корне неправильная, поскольку не только не учитывает всех деталей и моментов, отраженных в нормах налогового законодательства, но и ведет к смешению двух разных по сути (хотя и одинаковых по целям) подинститутов института налогового контроля.
В связи с этим, к счастью, говорить о том, что суды безоговорочно соглашаются "допускать" представителей налоговых органов на территорию налогоплательщиков, в частности, для проведения осмотра в рамках камеральной налоговой проверки, по крайней мере, преждевременно (смотрите, например, Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 30 сентября 2008 г. по делу N А54-1011/2008С21 или Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 13 мая 2008 г. по делу N Ф09-3350/08-С3).
1.12. Осмотр помещений и инвентаризация имущества
при проведении выездной налоговой проверки
Должностные лица налоговых органов, непосредственно проводящие налоговую проверку, могут производить осмотр используемых для осуществления предпринимательской деятельности территорий или помещения налогоплательщика либо осмотр объектов налогообложения, а также инвентаризацию имущества. Целью осмотра и инвентаризации является определение соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным налогоплательщиком. Об этом подробнее смотрите в предложенном материале.
В соответствии с п. 1 ст. 92 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов (смотрите, например, Постановление ФАС Поволжского округа от 4 июля 2006 г. по делу N А49-954/06-94А/22; Постановление ФАС Уральского округа от 19 декабря 2005 г. N Ф09-5791/05-С1 по делу N А60-21753/05; Постановление ФАС Уральского округа от 21 апреля 2005 г. N Ф09-1580/05-АК по делу N А47-8530/04).
Поводом к проведению осмотра может явиться наличие у налогового органа информации о полученных налогоплательщиком товарно-материальных ценностях, не отраженных в бухгалтерском учете, о наличии производственных мощностей (цехов) и других структурных подразделений, осуществляющих виды деятельности, не отраженные в учредительных документах налогоплательщика, о производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), выручка от реализации которой не показывается в учете и отчетности, о занижении объемов, расценок в строительстве по актам выполненных работ и в других аналогичных случаях.