Вариант учета готовой продукции по учетным ценам является самым распространенным. Разумеется учетная цена и фактическая себестоимость готовой продукции могут существенно отличаться друг от друга. Разницу между ними (отклонение) следует отражать на субсчете «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости» к счету 43 «Готовая продукция». При продаже продукции отклонения в ее стоимости списывают одной из следующих проводок:
1) если учетная цена меньше фактической себестоимости продукции
ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 43 субсчет «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости»
– списаны отклонения стоимости проданной продукции.
2) если учетная цена превысила фактическую себестоимость продукции
ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 43 субсчет «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости»
– списаны отклонения стоимости проданной продукции.
ПРИМЕР
Организация производит кирпичи. В марте изготовлено и продано 50 000 кирпичей. Расходы (все они учитываются для целей налогообложения прибыли) составили 480 000 руб., в том числе:
– 50 000 руб. – стоимость материалов;
– 150 000 руб. – зарплата работников;
– 20 000 руб. – амортизация основных средств, используемых в производстве;
– 10 000 руб. – расходы на продажу;
– 250 000 руб. – другие расходы.
Цена одного кирпича – 11,8 руб., в том числе НДС – 1,8 руб.
В учетной политике указано, что для целей бухгалтерского и налогового учета готовая продукция отражается по нормативной себестоимости, в которую включают стоимость материалов, зарплату работников и амортизационные отчисления по основным средствам производственного назначения.
Таким образом, учетная цена одного кирпича, изготовленного в марте, составит 4,40 руб. [(150 000 руб. + 50 000 руб. + 20 000 руб.):: 50 000 шт.].
Для целей налогообложения прибыли доходы и расходы определяются методом начисления.
В бухгалтерском учете выпуск и продажу кирпича надо отразить следующими проводками:
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 10 (70, 69…)
– 470 000 руб. (50 000 + 150 000 + 20 000 + 250 000) – отражены производственные затраты;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 60 (70, 69)
– 10 000 руб. – отражены расходы на продажу;
ДЕБЕТ 43 субсчет «Учетная стоимость готовой продукции» КРЕДИТ 20
– 220 000 руб. (4,40 руб. х 50 000 шт.) – отражена учетная стоимость кирпича;
ДЕБЕТ 43 субсчет «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости» КРЕДИТ 20
– 250 000 руб. (470 000–220 000) – отражены отклонения фактической себестоимости кирпича от его учетной стоимости;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
– 590 000 руб. (11,8 руб. х 50 000 шт.) – реализован кирпич;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость» КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»
– 90 000 руб. (1,8 руб. х50 000 руб.) – начислен НДС;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 43 субсчет «Учетная стоимость готовой продукции»
– 220 000 руб. – списана учетная стоимость кирпича;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 43 субсчет «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости»
– 250 000 руб. – списаны отклонения стоимости проданной продукции;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 44
– 10 000 руб. – списаны расходы на продажу;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Прибыль/убыток от продаж» КРЕДИТ 99
– 20 000 руб. (590 000 – 90 000–220 000 – 250 000 – 10 000) – определен финансовый результат (прибыль) от продажи кирпича.
В налоговом учете организации прибыль также будет равна 20 000 руб.
Статья 268 Налогового кодекса РФ устанавливает правила признания расходов, которые связаны с реализацией основных средств, нематериальных активов, сырья, материалов и покупных товаров.
Доходы от реализации амортизируемого имущества организация уменьшает на его остаточную стоимость. Что касается продажи иного имущества (кроме ценных бумаг и продукции), то выручка уменьшается на цену его приобретения.
При реализации покупных товаров стоимость их приобретения можно определять одним из следующих методов:
– по себестоимости первых по времени приобретений (метод ФИФО);
– по себестоимости последних по времени приобретений (метод ЛИФО);
– по средней себестоимости (только в том случае, если невозможно применить методы ФИФО или ЛИФО).
Добавим, что доходы от реализации указанного имущества уменьшаются на сумму расходов, которые непосредственно связаны с такой реализацией. В качестве примера таких расходов можно привести деньги, потраченные на оплату услуг по хранению, обслуживанию и транспортировке. Расходы по транспортировке товаров (если они не включены в цену товаров) следует признавать для целей налогообложения пропорционально выручке от их реализации.
Доходы от реализации имущественных прав (скажем, долей и паев) также можно уменьшить на цену их приобретения, а также на все расходы, связанные с покупкой и продажей: в частности, затраты на оценку имущества. Об этом сказано в подпункте 2.1 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса РФ.
Надо сказать, что указанная норма распространяется и на случай, когда продается доля в обществе с ограниченной ответственностью (ООО). Ведь передачу имущества или денег за долю в обществе с ограниченной ответственностью также можно считать приобретением. Это следует из норм гражданского законодательства (п. 1 ст. 89 и п. 2 ст. 218 Гражданского кодекса РФ). Согласно подпункту 10 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса РФ расходы по реализации доли в уставном капитале признаются на дату ее реализации.
Подпункт 2.1 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса РФ гласит, что при реализации имущественных прав (долей, паев) налогооблагаемый доход уменьшается на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией. По нашему мнению, данная норма распространяется и на ту ситуацию, когда организация учреждает ООО и оплачивает долю в уставном капитале, а затем ее реализует. Ведь передачу имущества или денег за долю в обществе с ограниченной ответственностью также можно считать приобретением. Это следует из норм гражданского законодательства (п. 1 ст. 89 и п. 2 ст. 218 Гражданского кодекса РФ).
Согласно подпункту 10 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса РФ расходы по реализации доли в уставном капитале признаются на дату ее реализации.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02), утвержденному приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. № 126н, при реализации акций в бухгалтерском учете в доход включается фактическая цена их продажи.
ПРИМЕР
В январе 2006 года ООО «Сатурн» оплатило свою долю в уставном капитале ООО «Плутон». Размер доли составил 200 000 руб. А в марте 2006 года доля в ООО «Плутон» была реализована за 220 000 руб. Расходы по реализации доли составили 5000 руб.
В бухгалтерском учете ООО «Сатурн» сделаны следующие проводки.
В январе 2006 года:
ДЕБЕТ 58 субсчет «Паи и акции» КРЕДИТ 51
– 200 000 руб. оплачена доля в уставном капитале ООО «Плутон».
При этом надо сделать следующие записи на счетах бухгалтерского учета:
В марте 2006 года:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
– 220 000 руб. – отражена в составе операционных доходов реализация доли в уставном капитале ООО «Плутон»;
ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы» КРЕДИТ 58 субсчет «Паи и акции»
– 200 000 руб. – списана учетная стоимость доли в уставном капитале ООО «Плутон»;